审计报告

维基百科,自由的百科全书
跳到导航 跳到搜索

审计报告是指注册会计师按照相应的审计准则的规定,在实施审计工作的基础上对被审计单位财务报表发表审计意见的书面文件。會計師對財務報表在所有重大方面是否依照適用之財務報導架構編製,形成查核意見。財務報導架構得為允當表達架構或為遵循架構。允當表達架構,係指財務報導架構,其要求必須遵循,允當表達就夠具有兩項認知,一為明示或隱含為達成財務報導之允當表達,管理階層可能須提供超出架構所明定之揭露;二為明示為達成財務報導之允當表達,管理階層在極罕見情況下可能須偏離架構之規定。遵循架構,為一財務報導架構,其要求必須遵循,但不包括前述兩項認知。

审计报告的类型[编辑]

审计报告分为标准审计报告和非标准审计报告。按审计意见分,标准审计报告为无保留意见(unqualified opinion)的审计报告,说明审计师认为被审计者编制的财务报表已按照适用的会计准则的规定编制并在所有重大方面公允反映了被审计者的财务状况、经营成果和现金流量;而非标准审计报告包括:

  • 带强调段的无保留意见(如繼續經營之重大不確定性)的审计报告:说明审计师认为被审计者编制的财务报表符合相关会计准则的要求并在所有重大方面公允反映了被审计者的财务状况、经营成果和现金流量,但是存在需要说明的事项,如对持续经营能力产生重大疑虑及重大不确定事项等;
  • 保留意见 ( qualified opinion ) 的审计报告:说明审计师认为财务报表整体是公允的,但是存在影响重大的错报;
  • 否定意见 ( adverse opinion ) 的审计报告:说明审计师认为财务报表整体是不公允的或没有按照适用的会计准则的规定编制;
  • 无法表示意见 ( disclaimer of opinion ) 的审计报告:说明审计师的审计范围受到了限制,且其可能产生的影响是重大而广泛的,审计师不能获取充分的审计证据。[1]

审计报告的基本内容[编辑]

审计报告的基本内容包括:

  1. 标题;
  2. 收件人;
  3. 引言段;
  4. 管理层对财务报表的责任段;
  5. 注册会计师的责任段;
  6. 审计意见段;
  7. 注册会计师的签名和盖章;
  8. 会计师事务所的名称、地址及盖章。
  9. 报告日期。

決定關鍵查核事項[编辑]

會計師依據專業判斷,判斷對本期財務報表之查核最為重要之事項。會計師應自高度關注事項,進一步決定對本期財務報表之查核最為重要事項,即為關鍵查核事項,此判斷係屬專業判斷。

高度關注事項[编辑]

查核人員應從與治理單位溝通之事項中決定查核時高度關注之事項。關鍵查核事項係選自與治理單位溝通之高度關注事項中。高度關注之領域通常與財務報表中複雜且涉及管理階層重大判斷之領域有關。決定高度關注之事項,查核人員將考量三項情事。

一為所評估重大不實表達風險較高之領域,或辨認存有顯著風險之領域。存有顯著風險之領域通常亦為查核人員高度關注之領域。並非所有存有顯著風險之領域皆為查核人員所高度關注。查核人員於查核過程中,對個別項目聲明重大不實表達風險之評估,可能因取得額外查核證據而改變。查核人員如對財務報表特定領域,修正風險評估及重新評估所規劃之查核程序(即為查核方式之重大改變,例如針對重大不實表達風險較高之領域,查核人員執行風險評估時原預期某些控制有效執行,但於查核過程中取得該控制並未有效執行之查核證據),則可能導致該領域成為查核人員高度關注之領域。[2]

二為對財務報表中涉及管理階層重大判斷之領域(包括已辨認具高度估計不確定性之會計估計),查核人員所作之重大判斷。查核人員與治理單位之溝通常涉及重大之會計估計及相關揭露,該等會計估計及相關揭露可能可能為查核人員高度關注之領域,且可能被評估為存有顯著風險。財務報表使用者通常高度關切查核人員所辨認具高度估計不確定性之會計估計。該等估計高度依賴管理階層判斷,且通常為財務報表中最複雜之領域,同時可能須管理階層聘僱或委任之專家及查核人員聘僱或委任之專家參與。對財務報表具重大影響之會計估計(包括其重大改變)與使用者對財務報表之瞭解攸關,特別是受查者所採用之會計實務與其所屬產業所採用者不一致時。[2]

三為於財務報導期間所發生之重大事件或交易對查核之影響。對財務報表或查核工作有重大影響之事件或交易,可能為查核人員高度關注且被辨認為存有顯著風險之領域。影響管理階層假設或判斷之重大經濟、會計、法令、產業或其他發展,亦可能影響查核人員之整體查核方式,而成為查核人員高度關注之事項。[2]

查核人員可於規劃階段對可能高度關注,且可能成為關鍵查核事項之事項建立初步看法,並於與治理單位討論所規劃之查核範圍及時間時,就前述事項與治理單位溝通。惟會計師對關鍵查核事項之決定係基於查核結果或於查核過程中取得之證據。與治理單位溝通之其他事項,亦可能被查核人員高度關注因而被決定為關鍵查核事項,如受查者導入新資訊科技系統或現行資訊科技系統有重大變動,尤其當該等變動對查核人員之整體查核策略有重大影響或與顯著風險有關時(如收入認列資訊系統之變動)。[2]

關鍵查核事項段[编辑]

關鍵查核事項段應盡量接近查核意見段,以凸顯該資訊。關鍵查核事項段之前言應敘明:關鍵查核事項係指依會計師之專業判斷,對本期財務報表之查核最為重要之事項。該等事項已於查核財務報表整體及形成查核意見之過程中予以因應,會計師並不對該等事項單獨表示意見。個別事項於關鍵查核事項段中之表達順序,係屬專業判斷。該等事項可能會依據會計師所判斷相對重要性之順序列示,或與該等事項於財務報表中揭露之順序相同。[2]

會計師出具無法表示意見之查核報告時,如溝通關鍵查核事項,可能暗示財務報表中與該等事項有關之部分可被信賴,而與對財務報表整體之無法表示意見不一致。除非法令另有規定,會計師出具無法表示意見之查核報告時,查核報告不應包括關鍵查核事項段。[2]

決定關鍵查核事項[编辑]

會計師應從高度關注事項中,進一步決定對本期財務報表之查核最為重要之事項,亦即關鍵查核事項。會計師從高度關注之事項中,決定何者為對本期財務報表之查核最為重要之事項,係屬專業判斷。受查者之規模與複雜程度、受查者事業及所處環境之性質,以及與查核案件有關之事實及情況,可能影響列入查核報告中關鍵查核事項之數量。一般而言,初始決定決定為關鍵查核事項之數量愈多,則會計師可能愈須重新考量每一該等事項是否符合關鍵查核事項之定義。高度關注事項著重於與治理單位溝通事項之性質,而該等事項通常與揭露於財務報表中之事項有關,且反映預期使用者可能特別關切之領域。換言之,對本期財務報表之查核最為重要之事項,方為關鍵查核事項。查核人員應特別考量之情事可能相互關聯(如,與涉及管理階層重大判斷及財務報導期間所發生之重大事件或交易,亦可能被辨認為存有顯著風險),與治理單位溝通之特定事項,如與兩個以上應特別考量之情事有關,則可能增加被決定為關鍵查核事項之可能性。查核人員高度關注之事項,亦可能導致與治理單位更多之互動。與治理單位針對該等事項所溝通之性質及範圍,通常可協助會計師決定對本期財務報表之查核最為重要之事項。查核人員可能針對較困難及複雜之事項(如涉及管理階層或查核人員重大判斷之重大會計政策之應用)與治理單位做更為深入、頻繁或詳實之互動。[2]

溝通關鍵查核事項[编辑]

會計師應於查核報告中敘述每一關鍵查核事項,除非:法令不允許公開揭露特定事項,法令可能不允許管理階層或會計師公開揭露某一經決定為關鍵查核事項之特定事項,如法令對不利於主管機關或司法機關,調查實際或疑似違法行為(可能涉及洗錢之事項)之公開溝通可能加以禁止;在極罕見情況下,會計師決定不於查核報告中溝通特定事項,因可合理預期此溝通所產生之負面影響大於所增進之公眾利益。但如受查者已公開揭露有關該事項之資訊,會計師仍應敘述該事項。會計師透過關鍵查核事項之溝通以提高查核之透明度,被視為具有公眾利益,因而某一事項經決定為關鍵查核事項,但會計師決定不於查核報告中溝通之情況極罕見。因此,僅於該溝通對受查者或公眾所產生之負面影響重大,致可合理預期該溝通所產生之負面影響大於所增進之公眾利益之情況下,不溝通該關鍵查核事項方屬適當。會計師決定不溝通某一關鍵查核事項時,所考量之議題係屬複查且涉及重大判斷。因此,會計師可能認為取得法律專家之意見係屬適當。[2]

關鍵查核事項非用以取代修正式意見,當會計師因某一事項而須表示修正式意見時,不應於查核報告中關鍵查核事項段溝通該事項。導致表示修正式意見之事項,或使受查者繼續經營之能力可能產生重大疑慮之事件或情況之重大不確定性,本質上即為關鍵查核事項。惟於該等情況下,會計師不應於查核報告中關鍵查核事項段敘述該等事項,而應依相關審計準則公報之規定報導該等事項;於關鍵查核事項段索引至保留(或否定)意見之基礎段,或繼續經營有關之重大不確定性段。會計師應於查核報告中溝通關鍵查核事項段,使用適當之次標題並敘明每一關鍵查核事項。[2]

查核報告中溝通關鍵查核事項[编辑]

會計師應於查核報告中關鍵查核事項段,使用適當之次標題並敘明每一關鍵查核事項。查核報告中位置:使關鍵查核事項段儘可能接近查核意見段,可凸顯該等資訊,並表彰查核案件特定資訊對預期使用者之價值。關鍵查核事項段之前言,宜提醒預期使用者注意,所敘述之關鍵查核事項僅與本期財務報表之查核有關,並可提及本期財務報所涵蓋之期間(如某年度)。關鍵查核事項段應敘明:關鍵查核事項係指依據會計師之專業判斷,對本期財務報表之查核最為重要之事項;該等事項已於查核財務報表整體及形成查核意見之過程中予以因應,會計師並不對該等事項單獨表示意見。[2]

個別關鍵查核事項[编辑]

個別事項於關鍵查核事項段中之表達順序,係屬專業判斷。如,該等事項可能依據會計師所判斷相對重要性之順序列示,或與該等事項於財務報表中揭露之順序相對應。使用適當之次標題可進一步區分每一關鍵查核事項。於查核報告中關鍵查核事項段每一關鍵查核事項之說明,應包括與財務報表相關揭露之索引(如有相關揭露可供索引時),並應強調:為何該事項為對財務報表之查核最為重要之事項之一;如何於查核中因應該事項。會計師不宜於關鍵查核事項之說明中提供有關受查者之原始資訊。關鍵查核事項之說明本身通常非為有關受查者之原始資訊,而係對該事項之查核所作之說明。除非法令有所限制,會計認為可能認為須以額外資訊,解釋為何該事項為對財務報表之查核最為重要事項之一,因而決定為關鍵查核事項,以及如何於查核中因應該事項。當會計師認為該等額外資訊係屬必要時,宜鼓勵管理階層或治理單位揭露該等額外資訊,而非由會計師於查核報告中提供原始資訊。[2]

管理階層對財務報表之責任[编辑]

本段應敘明管理階層對於兩項事項之責任。兩項事項為:一、依照適用之財務報導架構編製財務報表,且維持與財務報表編製有關之必要內部控制,以確保財務報表未存有導因於舞弊或錯誤之重大不實表達。於查核報告中敘明管理階層對前述事項之責任,有助於查核報告使用者了解執行查核工作之前提。二、評估企業繼續經營之能力、繼續經營會計基礎之採用是否適當,以及相關事項之揭露。對管理階層評估責任之說明,應包括採用繼續經營會計基礎係屬適當之情況。當負責監督財務報導流程者與管理階層不同時,會計師應辨認負責監督財務報導流程者,並於管理階層對財務報表之責任段標題提及治理單位。受查者設有審計委員會時,會計師得於管理階層對財務報表之責任段標題提及治理單位,並敘明治理單位(包含審計委員會)負有監督財務報導流程之責任。當財務報表係依照允當表達架構編製時,管理階層對財務報表之責任段應敘明管理階層對財務報表之編製及允當表達負責。敘明會計師對集團查核案件之責任:會計師之責任係對集團內之組成個體之財務資訊取得足夠及適切之查核證據,俾對集團財務報表表示意見;會計師負責集團查核案件之指導、監督及執行;會計師負責形成集團查核意見。[3]

會計師對財務報表之責任[编辑]

會計師查核財務報表之目的係:對財務報表整體是否存有導因於舞弊或錯誤之重大不實表達取得合理確信;出具查核報告。合理確信係高度確信,惟依照一般公認審計準則執行之查核工作,無法保證必能偵出財務報表存有之重大不實表達。會計師執行審計工作時保持專業判斷與專業上應有之懷疑,以及執行之工作重點為:敘明會計師依照一般公認審計準則查核時,運用專業判斷並保持專業上之懷疑。[3]

藉由敘明下列會計師責任以解釋所執行之查核工作:辨認並評估財務報表導因於舞弊或錯誤之重大不實表達風險;對所評估之風險設計及執行適當之因應對策;並取得足夠及適切之查核證據以作為查核意見之基礎。因舞弊可能涉及共謀、偽造、故意遺漏、不實聲明或逾越內部控制,故未偵出導因於舞弊之重大不實表達風險高於導因於錯誤者。對與查核攸關之內部控制取得必要之了解,以設計當時情況下適當之查核程序,惟其目的非對受查者內部控制之有效性表示意見。評估管理階層所採用會計政策之適當性,及其所作會計估計與相關揭露之合理性。依據所取得之查核證據,對管理階層採用繼續經營會計基礎之適當性,以及使受查者繼續經營之能力可能產生重大疑慮之事件或情況是否存在重大不確定性,作出結論。[3]

與治理單位之溝通[编辑]

敘明會計師與治理單位溝通之事項,包括所規劃之查核範圍及時間,以及重大查核發現(包括於查核過程中所辨認之內部控制顯著缺失)。於查核上市(櫃)公司之財務報表時,敘明會計師向治理單位提供會計師所隸屬事務所受獨立性規範之人員已遵循會計師職業道德規範中有關獨立性之聲明,並與治理單位溝通所有可能被認為會影響會計師獨立性之關係或其他事項 ( 包括相關防護措施 ) 。於查核上市(櫃)公司及其他企業 ( 依法令或會計師自行決定溝通關鍵查核事項者 ) 之財務報表時,敘明會計師從與治理單位溝通之事項中,決定對本期財務報表之查核最為重要之事項,亦即關鍵查核事項。會計師應於查核報告中敘明該等事項,除非法令不允許公開揭露特定事項,或在極罕見情況下,會計師決定不於查核報告中溝通特定事項,因可合理預期此溝通所產生之負面影響大於所增進之公眾利益。[3]

繼續經營會計基礎對查核報告之影響[编辑]

繼續經營會計基礎下,財務報表係基於企業為一繼續經營之個體,且於可預見之未來將持續營運之假設編製。一般用途財務報表係採用繼續經營會計基礎編製,除非管理階層意圖清算或停止營業,或除清算或停業外別無實際可行之其他方案。因查核人員無法預測可能導致受查者不再具有繼續經營能力之事件或情況之未來結果,致其偵出與繼續經營有關之重大不實表達之能力受先天限制之潛在影響較大。因此,會計師於查核報告中未提及受查者繼續經營之能力存在重大不確定性,並不能被視為對受查者繼續經營能力之保證。[4]

採用繼續經營會計基礎係屬不適當时[编辑]

會計師認為管理階層採用繼續經營會計基礎編製財務報表係屬不適當時,不論財務報表是否敘明採用繼續經營會計基礎係屬不適當,均應表示否定意見。採用繼續經營會計基礎於當時情況下並不適當時,管理階層可能採用其他會計基礎(如清算基礎)編製財務報表。如會計師判斷於當時情況下採用其他會計基礎係屬適當,則可對財務報表執行查核。於此情況下,如財務報表已適當揭露編製財務報表之會計基礎,會計師可對財務報表表示無保留意見,並考量是否於查核報告中增加強調事項段,以提醒財務報表使用者注意該會計基礎及其被採用之理由。[4]

強調事項段[编辑]

會計師認為有必要提醒使用者注意已於財務報表表達或揭露之事項中,對使用者了解財務報表係屬重要且符合兩項條件者,應於查核報告中標註強調事項段。兩項條件為:會計師不因該事項而須修正查核意見;該事項未被決定為須於查核報告中溝通之關鍵查核事項。會計師如過度使用強調事項段,將可能降低溝通該等事項之有效性。會計師於查核報告中納入強調事項段時,應: 1. 單獨表達且其標題為強調事項 2. 將該強調事項索引至財務報表相關揭露。該段僅可索引至已於財務報表表達或揭露之資訊。 3. 敘明未因該強調事項而修正查核意見。[5]

查核報告中強調事項段或其他事項段之位置,取決於所溝通事項之性質及其對預期使用者之相對重要性。如,會計師於查核報告中溝通關鍵查核事項時,可將強調事項段緊鄰關鍵查核事項段,何者在前視所強調事項之相對重要性而定。會計師於查核報告中溝通關鍵查核事項時,可於強調事項段或其他事項段之標題增加說明文字(如強調事項-期後事項),以明確區分強調事項段或其他事項段與關鍵查核事項段所述之個別事項。[5]

其他事項段[编辑]

會計師認為有必要溝通未於財務報表表達或揭露之事項中,對使用者了解查核工作、會計師查核財務報表之責任或查核報告係屬攸關,且符合兩項條件者,應於查核報告中標註其他事項段。兩項條件為:法令並未禁止該溝通;該事項未被決定為須於查核報告中溝通之關鍵查核事項。其他事項段不得包括會計師依據法令或專業準則禁止提供之資訊,亦不得包括須由管理階層提供之資訊。會計師對前期財務報表所表示之意見,如與原來所表示者不同時,可於其他事項段說明之。例如,會計師因受查者前期財務報表偏離適用之財務報導架構,而出具保留意見之查核報告,惟本期查核時發現該等財務報表,已於本期依適用之財務報導架構重編,則於更新對前期財務報表所出具之查核報告時,應指明該等財務報表業已重編,並對重編後之財務報表表示無保留意見。[5]

特殊考量[编辑]

會計估計與相關揭露[编辑]

查核人員就下列事項取得足夠及適切之查核證據:依據編製財務報表之準則,財務報表中認列或揭露之會計估計(包括公允價值會計估計)是否合理;依據編製財務報表之準則,財務報表中會計估計之相關揭露是否適當。查核人員應取得對下列事項之了解,以作為辨認並評估會計估計重大不實表達風險之基礎:編製財務報表所依據之準則中,與會計估計及其相關揭露攸關之規定;管理階層如何辨認於財務報表中可能須作會計估計之交易、事件或狀況;管理階層如何作成會計估計及所依據之資料,包括:1. 會計估計之方法,包括使用之模型 2. 攸關控制 3. 管理階層是否採用專家工作 4. 會計估計之假設 5. 會計估計之方法與前期比較,是否已變動或應變動而未變動 6. 管理階層是否已評估及如何評估估計不確定性之影響。 [6]

關係人[编辑]

相較於與非關係人之類似交易,企業於正常營運下之關係人交易,可能並不存有較高之重大不實表達。惟於某些情況下,關係人之關係及交易之性質可能導致較高之重大不實表達風險。如:關係人間可能透過廣泛且複雜之關係及結構進行交易,而增加交易之複雜度;資訊系統可能無法有效辨認或彙總受查者與其關係人間之交易及餘額;關係人交易可能未依一般公平交易之條款及條件進行。例如,某些關係人交易可能不涉及對價之支付;進行關係人交易之動機可能係為進行財務報導舞弊或掩飾被挪用之資產。關係人係指適用之財務報導架構所稱之關係人。[7]

由於關係人間缺乏獨立性,因此適用之財務報導架構對關係人之關係、交易及餘額之會計處理或揭露訂有特別規範,俾使財務報表使用者瞭解其性質及對財務報表之實際或潛在影響。查核人員之責任為執行查核程序,以辨認、評估及因應受查者可能未依該等規範,適當處理或揭露關係人之關係、交易或餘額之重大不實表達風險。[7]

集團財務報表查核[编辑]

集團主辦會計師應負責集團查核案件之指導、監督及執行,俾確信查核工作係依據專業準則及法令執行,且所出具之查核報告於當時情況下係屬適當。無論集團查核報告是否提及組成個體查核人員之查核,集團主辦會計師應負責形成集團查核意見。集團主辦會計師應確認執行集團查核之人員(包括組成個體查核人員),整體而言具備適當之專業能力及適任能力。組成個體查核人員為集團查核而對組成個體之財務資訊執行工作時,須對其發現、結論或意見負責。[8]

集團主辦會計師如認為集團查核團隊因受集團管理階層之限制,而無法透過集團查核團隊之工作或採用組成個體查核人員之工作取得足夠及適切之查核證據,致無法對集團財務報表表示意見,集團主辦會計師應採取下列措施:於承接新案件之情況下,不應接受委任;於續任案件之情況下,如法令允許終止委任,則應終止委任。如法令禁止查核人員拒絕接受委任,或終止該委任係不可能,則應於可能之範圍內對集團財務報表執行查核,並對集團財務報表出具無法表示意見之查核報告。[8]

瞭解組成個體查核人員[编辑]

無論集團查核報告是否提及組成個體查核人員之查核,集團查核團隊應對下列事項取得瞭解:1. 組成個體查核人員是否瞭解並遵循與集團查核攸關之會計師職業道德規範,特別是獨立性規範 2. 組成個體查核人員之專業能力 3.集團查核團隊能參與組成個體查核人員工作之程度 4. 集團查核團隊是否能自組成個體查核人員取得影響合併流程之資訊 5. 組成個體查核人員所處之規範環境是否積極監督查核人員[8]

決定是否於集團查核報告中提及組成個體查核人員之查核:不得採用該組成個體查核人員之工作的情況[编辑]

有下列情形之一,集團查核團隊不得採用該組成個體查核人員之工作,而應自行對組成個體財務資訊取得足夠及適切之查核證據,集團主辦會計師不得於集團查核報告中提及組成個體查核人員之查核。 1. 組成個體查核人員如未符合與集團查核攸關之獨立性規範 2. 集團查核團隊對組成個體查核人員對下列之事項有重大疑慮:組成個體查核人員瞭解並遵循與集團查核攸關之會計師職業道德規範,特別是獨立性規範;組成個體查核人員之專業能力[8]

集團主辦會計師應於對每一組成個體查核人員取得瞭解後,決定是否於集團查核報告中提及組成個體查核人員之查核。集團主辦會計師應對每一組成個體決定是否為其查核人員之工作承擔責任。如決定為某一組成個體查核人員之工作承擔責任,則須參與該組成個體查核人員之工作達可對集團財務報表表示意見之程度。集團查核團隊決定為組成個體查核人員之工作承擔責任時,須執行額外遵循規定。如決定不為某一組成個體查核人員之工作承擔責任,則須於集團查核報告中提及該組成個體查核人員之查核。集團查核團隊可能不提及或提及部分或全部組成個體查核人員之查核。[8]

集團主辦會計師僅於符合下列所有條件時,始得於查核報告中提及組成個體查核人員之查核:集團主辦會計師確定組成個體查核人員已依據我國適用之法令及一般公認審計準則之攸關規定查核組成個體之財務報表。組成個體之主辦會計師已對組成個體出具查核報告,且該報告之用途不受限制。[8]

財務報導架構差異[编辑]

如組成個體與集團適用之財務報導架構不同時,除符合下列兩項條件外,集團主辦會計師不應於集團查核報告中提及組成個體查核人員之查核:1. 組成個體與集團適用之財務報導架構間,對於所有重大項目之衡量、認列、表達及揭露之規定類似。 2. 集團查核團隊無須為組成個體查核人員承擔責任並參與其工作,即已取得足夠及適切之查核證據,以評估財務報導架構轉換調整之適當性。[8]

查核報告[编辑]

1. 不提及組成個體查核人員之查核:如集團主辦會計師決定為組成個體查核人員之工作承擔責任,則不應於集團查核報告中提及組成個體查核人員之查核。 2. 於查核報告中提及組成個體查核人員之查核:集團主辦會計師如決定於集團查核報告之查核意見段及查核意見之基礎段中提及組成個體查核人員之查核,應於其他事項段中敘明:1. 該組成個體之財務報表未經集團查核團隊查核,而係由組成個體查核人員查核。2. 集團財務報表由組成個體查核人員查核之百分比。3. 如組成個體之主辦會計師對組成個體財務報表出具修正式意見之查核報告,或於查核報告中納入強調事項段或其他事項段,集團查核團隊應評估此事項對集團查核報告之可能影響。於適當時,集團主辦會計師應出具修正式意見之集團查核報告,或於集團查核報告中納入強調事項段或其他事項段。[8]

集團查核團隊應決定下列事項:1. 集團財務報表整體重大性與執行至重大性:於訂定集團整體查核策略時,應決定集團財務報表整體重大性(包括執行重大性)。2. 特定事項重大性:於特定情況下,即使集團財務報表之特定交易類別、科目餘額或揭露事項之不實表達金額低於集團財務報表之整體重大性,惟查核人員仍可合理預期此不實表達將影響財務報表使用所作之經濟決策者,應為該等特定交易類別、科目餘額或揭露事項決定適用之重大性。 3. 組成個體重大性與執行重大性:無論是否於集團查核報告中提及組成個體查核人員之查核,組成個體重大性之決定應考量所有組成個體。為使集團財務報表中,未更正及未偵出不實表達之彙總數超過集團財務報表整體重大性之可能性降低至一適當水準,組成個體重大性應低於集團財務報表整體重大性,且組成個體執行重大性應低於集團執行重大性。[8]

因應評估之風險:集團層級控制之控制測試[编辑]

於符合下列兩項情況時,集團查核團隊應自行或要求組成個體查核人員,測試集團層級控制之執行有效性:1. 集團查核團隊對合併流程或組成個體財務資訊擬執行工作之性質、時間及範圍,係以集團層級控制為有效執行之預期為基礎。 2. 僅經由證實程序無法對個別項目聲明取得足夠及適切之查核證據。[8]

因應評估之風險:合併流程[编辑]

集團查核團隊應對合併流程設計並執行進一步查核程序,以因應所評估因合併流程所產生之集團財務報表重大不實表達風險。此項進一步查核程序應包含對所有組成個體是否均已納入集團財務報表之評估。集團查核團隊應評估合併調整及重分類之適當性、完整性及正確性,並評估是否存有任何舞弊風險因子或管理階層偏頗之跡象。集團查核團隊應查明組成個體查核人員所確認之財務資訊是否與已併入集團財務報表者相同。[8]

審計報告之意涵[编辑]

無保留意見 ( unqualified opinion ) :當會計師作成財務報表在所有重大方面係依照適用之財務報導架構編製之結論時,所出具之查核意見。

保留意見 ( qualified opinion ) :會計師已取得足夠及適切之查核證據,並認為不實表達(就個別或彙總而言)對財務報表之影響雖屬重大但並非廣泛。會計師無法取得足夠及適切之查核證據以作為表示查核意見之基礎,但認為未偵出不實表達對財務報表之可能影響雖屬重大但並非廣泛

否定意見 ( adverse opinion ) :會計師已取得足夠及適切之查核證據,並認為不實表達(個別或彙總而言)對財務報表之影響係屬重大且廣泛,應表示否定意見。

無法表示意見 ( disclaimer of opinion ) :會計師無法取得足夠及適切之查核證據以作為表示查核意見之基礎,並認為未偵出不實表達(如有時)對財務報表之可能影響屬重大且廣泛

有以下兩者情況之一時,會計師應出具修正式意見之查核報告(包括保留意見、否定意見及無法表示意見):1. 以所取得之查核證據為基礎,作成財務報表整體存有重大不實表達之結論 2. 無法取得足夠及適切之查核證據,以作成財務報表整體未存有重大不實表達之結論。[3]

查核意見之基礎[编辑]

查核意見之基礎段提供查核意見之重要依據。因此,查核意見之基礎段應緊接於查核意見段之後。查核意見之基礎段應:敘明查核工作係依照一般公認審計準則執行。查核工作如依據某項法令規定辦理者,並應敘明所依據之法令名稱。提及查核報告中之會計師查核財務報表之責任段。敘明會計師所隸屬事務所受獨立性規範之人員已依據會計師職業道德規範,與受查者保持超然獨立,並履行該規範之其他責任。敘明會計師是否相信其已取得足夠及適切之查核證據,以作為表示查核意見之基礎。[3]

查核報告日[编辑]

查核報告日不得早於查核人員取得足夠及適切之查核證據,並據以表示查核意見之日期。足夠及適切之查核證據,包括有權通過財務報表者(單位或個人)確認財務報表(包括相關附註)均已編製並聲明對財務報表負有責任。[3]

會計師接受委任後,因管理階層之限制,導致無法取得足夠及適切之查核證據[编辑]

會計師如接受委任後,始察覺管理階層對查核範圍予以限制,且認為該限制可能導致須出具保留意見或無法表示意見之查核報告,則應要求管理階層解除該限制。如無法取得足夠及適切之查核證據,則會計師應採取以下措施:如認為未偵出不實表達對財務報表之可能影響雖屬重大但並非廣泛,則應表示保留意見。如認為未偵出不實表達對財務報表之可能影響雖屬重大且廣泛,致使保留意見不足以適當溝通該情況之嚴重性,則應:如實務上可行且法令允許終止委任,則終止委任。會計師如認為須終止委任,應於終止委任前,與治理單位溝通於查核過程中已辨認出會導致修正式意見之不實表達。如於出具查核報告前終止委任係實務上不可行或不可能,則出具無法表示意見之查核報告。[9]

廣泛:係指用以形容不實表達對財務報表之影響,或因無法取得足夠及適切之查核證據,而可能存有未偵出不實表達對財務報表之可能影響。對財務報表有廣泛影響,依據會計師之專業判斷:其影響不侷限於財務報表之特定要素或項目;其影響如侷限於財務報表之特定要素或項目,占(或可能占)財務報表之比例重大;涉及揭露時,該揭露對預期使用者瞭解財務報表係屬重要。重大不實表達:報導財務報表項目之金額、分類、表達或揭露,與該項目依據適用之財務報導架構應有之金額、分類、表達或揭露,二者間之差異。[9]

完成查核[编辑]

期後事項[编辑]

期後事項(subsequent events)為:財務報導期間結束日後至查核報告日(查核人員於查核報告中所載明之日期)間發生之事項及查核人員於查核報告日後始獲悉之事實。查核人員應執行適當之查核程序,俾對財務報導期間結束日後至查核報告日間,所發生須於財務報表中調整或揭露之事項是否均已辨認,取得足夠及適切之查核證據。財務報告核准日為:財務報表(包含相關附註)均已編製且有權通過財務報表者(單位或個人)聲明對財務報表負有責任之日期。查核報告日不得早於查核人員取得足夠及適切之查核證據,並據以表示查核意見之日期。足夠及適切之查核證據包括,有權通過財務報表者(單位或個人)確認財務報表(包含相關附註)均已編製,並聲明對財務報表負有責任。查核報告日應晚於財務報表核准日。[10]

財務報導期間結束日後至查核報告日間所發生之事項[编辑]

查核人員之責任與必要之查核程序:查核人員應執行適當之查核程序,俾對財務報導期間結束日後至查核報告日間,所發生須於財務報表中調整或揭露之事項是否均已辨認,並取得足夠及適切之查核證據。先前已執行之查核程序,如能對某些事項提供滿意之結論,查核人員無須對該等事項執行額外之查核程序。

查核人員應執行之查核程序:查核人員應考量執行風險評估程序之結果,決定執行查核程序之性質及範圍。對財務報導期間結束日後至查核報告日之期間,應執行之查核程序包括:1. 瞭解管理階層為確保期後事項均已辨認所建立之程序 2. 向管理階層(如適當時,亦包括治理單位)查詢是否已發生影響財務報表之期後事項 3. 閱讀財務報導期間結束日後所召開之股東會、管理階層及治理單位會議之會議紀錄(如有時);若該等紀錄尚未編製完成,則應查詢會議中討論之事項 4. 閱讀受查者期後之最近期其中財務報表(如有時) 5. 複核或測試財務報導期間結束日後至查核報告日間之會計紀錄或交易。[10]

期後期間之其他查核程序[编辑]

查核人員認為必要且適當時,亦可執行下列程序[10]: 1. 閱讀所取得受查者財務報導期間結束日後最新之預算、現金流量預測及其他相關管理報表 2. 就受查者之訴訟及索賠案件,向其法律顧問查詢,或延伸先前之口頭或書面查詢 3. 考量是否須將特定期後事項列入客戶聲明書,以佐證為一般查核目的所取得之查核證據

查核人員於查核報告日後至財務報表發布日前始獲悉之事實[编辑]

1. 查核人員之責任:查核人員於查核報告日後,並無對財務報表執行任何查核程序之義務。 2. 惟查核人員於查核報告日後,至財務報表發布日前始獲悉某事實,而該事實若於查核報告日獲悉,可能導致會計師修改查核報告時,查核人員應:就該等事項與管理階層(如適當時,亦包括治理單位)討論;決定財務報表是否須作修改。若須修改,則向管理階層查詢其欲於財務報表中如何處理該事項。3. 若管理階層修改財務報表,查核人員應對該修改事項執行必要之查核程序(非公開發行公司及公開以上發行公司),且對修改後之財務報表出具更新之查核報告,更新之查核報告日不得早於修改後財務報表之核准日期。[10]

查核人員於財務報表發布日後始獲悉之事實,查核人員於財務報表發布後,並無對該等財務報表執行任何查核程序之義務。

對訴訟與索賠資訊之特別考量[编辑]

對訴訟與索賠資訊之特別考量,查核重點在於辨認出漏列之訴訟與索賠事項,意即完整性之聲明。查核人員為辨認可能產生重大不實表達風險之訴訟與索賠,應設計並執行以下查核程序:查詢管理階層及受查者之其他人員,包括內部法務人員;複核治理單位之會議紀錄及受查者與其外部法律顧問之往來文件;複核法律費用科目。查核人員可能認為於複核法律費用科目時檢視相關原始憑證(如法律費用之帳單),係屬適當。[11]

已知訴訟或索賠辨認出重大不實表達風險[编辑]

外部法律顧問直接溝通(律師函):1. 查核人員就已知訴訟或索賠辨認出重大不實表達風險,或所執行之查核程序顯示可能存在其他重大訴訟或索賠時,除執行其他審計準則公報規定之程序外,應與受查者之外部法律顧問直接溝通。查核人員應寄送由管理階層具名之查詢函,以要求外部法律顧問與查核人員直接溝通。2. 律師函內容:查核人員可能透過查詢函與受查者之外部法律顧問直接溝通,要求其告之:所知悉之訴訟與索賠;對訴訟與索賠結果之評估;對訴訟與索賠所產生之財務影響(包括訴訟成本)之估計。[11]

與外部法律顧問會面討論[编辑]

於某些情況下,查核人員亦可能認為與受查者之外部法律顧問會面,並討論訴訟或索賠之可能結果係屬必要。該等情況下如:1. 該事項存有顯著風險 2. 事項係屬複雜 3. 管理階層與外部法律顧問存有歧見。該會面通常須經管理階層同意,具有管理階層之代表出席。

修正查核報告:查核範圍受限[编辑]

同時存在下列情況時,會計師應出具修正式意見之查核報告:1. 管理階層拒絕查核人員與外部法律顧問溝通或會面,或外部法律顧問拒絕回覆 2. 查核人員無法藉由執行替代查核程序取得足夠及適切之查核證據。若同時符合以上兩者之情形,代表查核人員之查核範圍受限,應視其影響程度出具保留意見或無法表示意件之查核報告。

對法令遵循之考量[编辑]

查核人員之責任,係對財務報表整體是否存有導因於舞弊或錯誤之重大不實表達,取得合理確信。於查核財務報表時,查核人員須考量受查者所適用之法律架構。惟查核人員不負防止受查者未遵循法令之責任,且不應被預期能偵出所有未遵循法令事項。[12]查核人員對受者及其環境取得瞭解時,應對兩項事項取得一般性瞭解:受查者及其所處產業適用之法令架構;受查者如何遵循該架構。[13]

法令遵循之項目與查核人員責任區分: 對財務報表之重大金額及揭露具直接影響之法令:就受查者是否遵循對財務報表之重大金額及揭露具直接影響之法令,查核人員應取得足夠及適切之查核證據,如退休金之法令。對財務報表之金額及揭露不具直接影響之其他法令,但遵循該等法令可能對企業之業務經營、繼續經營能力或避免裁罰係屬重要,因此未遵循該等法令可能對財務報表具重大影響。就其他法令而言,查核人員應執行特定查核程序,以辨認可能對財務報表之金額及揭露具重大影響之未遵循法令事項,如環境保護法令之遵循。

其他法令之查核程序[编辑]

就其他法令,查核人員應執行下列查核程序,以辨認可能對財務報表之金額及揭露具重大影響之未遵循法令事項:1. 向管理階層(如適當時,亦包括治理單位),查詢受查者是否遵循該等法令。 2. 檢查與發證機關或主管機關之往來函件。

辨認出未遵循或疑似未遵循法令事項時之查核程序

查核人員如知悉與未遵循或疑似未遵循法令事項有關之資訊,應:對未遵循或疑似未遵循法令事項之性質及其發生之情況取得瞭解;取得進一步資訊,以評估其對財務報表之可能影響;查核人員如認為受查者存有疑似未遵循法事項,除法令禁止外,應與適當層級之管理階層(如適當時,亦包括治理單位)溝通;查核人員應評估未遵循或疑似未遵循法令事項對查核之其他層面之影響,並採取適當行動。(如查核人員之風險評估及書面聲明之可靠性)

未遵循或疑似未遵循法令事項之溝統與報告[编辑]

與管理階層溝通:1. 查核人員如認為受查者存有疑似未遵循法令事項,除法令禁止外,應與適當層級之管理階層(如適當時,亦包括治理單位)溝通。 2. 如管理階層或治理單位未提供充分資訊以佐證受查者對法令之遵循,且查核人員認為疑似未遵循法令事項可能對財務報表具重大影響,則查核人員應考量是否取得法律專家之意見。

不實表達之評估[编辑]

不實表達為:所報導財務報表項目之金額、分類、表達或揭露,與該項目依據編製財務報表之準則應有之金額、分類、表達或揭露,二項之差異數額。不實表達可能導因於錯誤或舞弊。[14]不實表達可分為實際不實表達、判斷性不實表達及推估不實表達三類。實際不實表達為:明確之不實表達。判斷性不實表達為:查核人員認為管理階層對會計估計所作之判斷不合理、會計政策之選擇或應用不適當,所產生之差異。推估不實表達為:查核人員依據樣本中所辯認之不實表達,所推估母體中存在不實表達之最佳估計數。

查核過程中對所辨認不實表達之考量[编辑]

有以下兩者情況之一時,查核人員應決定是否須修正整體查核策略及查核計畫:1. 所辨認不實表達之性質及其發生之情況,顯示其他不實表達可能存在,且該等不實表達與查核過程中所累計之不實表達併同考量,可能重大。2. 查核過程中所累計不實表達之彙總數接近重大性。[14]

評估未更正不實表達之影響[编辑]

重大性:1. 查核人員於評估未更正不實表達對財務報表之影響前,應重新評估重大性於受查者之實際財務結果下是否仍然適當 2. 查核人員於查核規劃階段決定重大性時,因實際財務結果可能尚未得知,故通常係以受查者財務結果之估計數為基礎。因此,查核人員於評估未更正重大不實表達對財務報表之影響前,可能須依據實際財務結果修正重大性 3. 查核人員於查核過程中獲悉某些資訊,而該等資訊會導致其餘查核規劃初始決定之重大性有所不同時,應修正財務報表整體重大性(如適用時,亦應修正特定交易類別、科目餘額或揭露事項之重大性)。因此,查核人員於評估未更正不實表達之影響前,很可能已完成對重大性之重大修正。 4. 若查核人員重新評估重大性而產生較低之單一金額(或多個金額時)時,應重新考量執行重大性及進一步查核程序之性質、時間及範圍之適當性,以取得足夠其適切之查核證據,俾對所表示之查核意見提供合理依據。[14]

決定未更正不實表達是否重大[编辑]

查核人員應決定未更正不實表達(個別金額或彙總數)是否重大。查核人員作此決定時,應考量下列事項:1. 經考量特定交易類別、科目餘額或揭露事項及財務報表整體後,不實表達之金額大小及性質 2. 不實表達發生之特別情況 3. 以前期間未更正不實表達對攸關交易類別、科目餘額或揭露事項及財務報表整體之影響[14]

與受查者治理單位溝通[编辑]

1. 除法令禁止外,查核人員應與治理單位溝通未更正不實表達及其個別金額或彙總數可能對查核意見之影響 2. 查核人員應與治理單位溝通每一個別重大之未更正不實表達。查核人員應透過治理單位要求管理階層更正查核過程所累計之所有未更正不實表達 3. 當存在大量個別不重大之未更正不實表達時,查核人員可就未更正不實表達之筆數及總影響金額,而非就每一未更正不實表達之細節進行溝通 4. 查核人員亦應與治理單位溝通以前期間未更正不實表達對攸關交易類別、科目餘額或揭露事項及財務報表整體之影響[14]

與受查者治理單位之溝通[编辑]

治理單位為對企業之策略方向及與企業責任有關之義務負有監督責任之人員或組織,此責任包括監督財務報導流程。於某些情況下,治理單位包括負有管理責任之人員或所有者兼管理者。管理階層為對企業之經營管理負有責任之人員。於某些情況下,管理階層包括治理單位之部分或全部人員或所有者兼管理者。[15]查核人員應就受查者之治理結構,決定適當之溝通人員。查核人員僅與治理單位之小組(如審計委員會)或個人溝通時,應決定是否尚須與治理單位本身溝通。查核人員與治理單位有效之雙向溝通,有助於:1. 查核人員及治理單位瞭解與查核相關之事項,以及建立有建設性之工作關係。於建立此工作關係之過程中,查核人員仍須維持獨立性及客觀性 2. 查核人員自治理單位取得與查核攸關之資訊,如:治理單位可能協助查核人員瞭解受查者及其環境、辨認查核證據之適切來源 ,以及提供有關特定交易或事件之資訊。 3. 治理單位履行監督財務報導流程之責任,因而降低財務報表重大不實表達之風險

須溝通之事項:查核人員查核財務報表之責任[编辑]

1. 查核人員應與治理單位溝通其查核財務報表之責任,包括下列事項:對管理階層於治理單位之監督下所編製之財務報表,會計師負有形成及表示意見之責任;對財務報表所執行之查核並未解除管理階層或治理單位之責任。2. 查核人員查核財務報表之責任,經常包含於委任書或其他適當形式之書面協議。於委任書或書面協議溝通下列事項係屬適當:1. 會計師之責任係依照審計準則公報執行查核,並對財務報表表示查核意見。因此,審計準則公報所規定之溝通事項,包括查核時所發現與治理單位監督財務報導流程攸關之重大事項。2. 審計準則公報並未要求查核人員執行特定程序,以辨認其他可與治理單位溝通之事項 3. 會計師於查核報告中溝通關鍵查核事項之責任[2]

須溝通之事項:所規劃之查核範圍及時間[编辑]

查核人員應與治理單位溝通所規劃查核範圍及時間之概要,包括所辨認之顯著風險。查核人員溝通所辨認之顯著風險,可協助治理單位瞭解該等風險及為何須對其作特殊查核考量,亦可協助治理單位履行其監督財務報導流程之責任。

查核之重大發現[编辑]

查核人員應與治理單位溝通下列事項:1. 查核人員對受查者會計實務重大性質層面(包括會計政策、會計估計及財務報揭露)之看法。如適用時,查核人員應向治理單位解釋,為何於適用之財務報導架構下,可被接受之某一重大會計實務,就該受查者之特定情況而言非屬最適當 2. 查核時所遭遇之重大困難 3. 查核時所發現且已與管理階層討論或信件往來之重大事項,以及查核人員所要求書面聲明之內容。但治理單位之所有人員皆負有管理責任時不適用 4. 查核時所辨認內部控制之顯著缺失 5. 查核時所發現與受查者之關係人有關之重大交易 6. 查核時所發現未遵循法令之重大事項 7. 依據查核人員之專業判斷,於查核時所發現與監督財務報導流程攸關之任何其他重大事項 [15]

查核人員之獨立性[编辑]

受查者為上市(櫃)公司時,查核人員應與治理單位溝通下列事項:1. 查核人員所隸屬事務所受獨立性規範之人員、事務所及聯盟事務所已遵循獨立性規範之聲明 2. 依據查核人員之專業判斷,事務所或聯盟事務所與受查者間,所有可能被認為會影響獨立性關係及其他事項。此應包括事務所及聯盟事務所於財務報導期間,對受查者及其所控制之組成個體,提供審計及非審計服務之公費總額。此等公費應適當分類以協助治理單位評估該等服務對查核人員獨立性之影響 3. 為消除已辨認對獨立性之威脅或將該等威脅降低至可接受之水準,已採取之相關防護措施。查核人員與治理單位溝通查核人員之獨立性時,應以書面為之。[15]

參考來源[编辑]

  1. ^ 中国注册会计师协会. 审计. 2008年度注册会计师全国统一考试辅导教材. 北京: 经济科学出版社. 2008年4月. ISBN 978-7-5058-7044-4. 
  2. ^ 2.00 2.01 2.02 2.03 2.04 2.05 2.06 2.07 2.08 2.09 2.10 2.11 審計公報第58號 關鍵查核事項之溝通页面存档备份,存于互联网档案馆),審計公報第58號 關鍵查核事項之溝通。
  3. ^ 3.0 3.1 3.2 3.3 3.4 3.5 3.6 審計公報第57號 財務報表查核報告页面存档备份,存于互联网档案馆),審計公報第57號 財務報表查核報告。
  4. ^ 4.0 4.1 審計準則公報第61號 繼續經營页面存档备份,存于互联网档案馆),審計準則公報第61號 繼續經營。
  5. ^ 5.0 5.1 5.2 審計準則公報第60號 強調事項段及其他事項段页面存档备份,存于互联网档案馆), 審計準則公報第60號 強調事項段及其他事項段。
  6. ^ 審計準則公報第五十六號 會計估計與相關揭露之查核页面存档备份,存于互联网档案馆),審計準則公報第五十六號 會計估計與相關揭露之查核。
  7. ^ 7.0 7.1 審計準則公報第67號 關係人页面存档备份,存于互联网档案馆),審計準則公報第67號 關係人。
  8. ^ 8.00 8.01 8.02 8.03 8.04 8.05 8.06 8.07 8.08 8.09 8.10 審計準則公報第54號 集團財務報表查核之特別考量页面存档备份,存于互联网档案馆),審計準則公報第54號 集團財務報表查核之特別考量。
  9. ^ 9.0 9.1 審計準則公報第59號 修正示意見之查核報告页面存档备份,存于互联网档案馆),審計準則公報第59號 修正示意見之查核報告。
  10. ^ 10.0 10.1 10.2 10.3 審計準則公報第五十五號 期後事項页面存档备份,存于互联网档案馆),審計準則公報第五十五號 期後事項。
  11. ^ 11.0 11.1 審計準則公報第70號 對訴訟與索賠資訊之特別考量页面存档备份,存于互联网档案馆),審計準則公報第70號 對訴訟與索賠資訊之特別考量。
  12. ^ 審計準則公報第72號 查核財務報表對法令遵循之考量页面存档备份,存于互联网档案馆),審計準則公報第72號 查核財務報表對法令遵循之考量。
  13. ^ 審計準則公報第48號 瞭解受查者及其環境以辨認並評估重大不實表達風險页面存档备份,存于互联网档案馆),審計準則公報第48號 瞭解受查者及其環境以辨認並評估重大不實表達風險。
  14. ^ 14.0 14.1 14.2 14.3 14.4 審計準則公報第52號 不實表達之評估页面存档备份,存于互联网档案馆),審計準則公報第52號 不實表達之評估。
  15. ^ 15.0 15.1 15.2 審計準則公報第62號 與受查者治理單位之溝通页面存档备份,存于互联网档案馆),審計準則公報第62號 與受查者治理單位之溝通。